Dla podatników VAT prowadzących działalność gospodarczą ukierunkowaną na świadczeniu czynności w ramach obsługi ładunków środków transportu morskiego i lądowego realizowanych na terenie portów morskich, Ustawodawca przewidział obniżoną stawkę podatku od towarów i usług.

Jednocześnie wątpliwości może wzbudzić zastosowanie stawki VAT dla tzw. usług pomocniczych, które z reguły realizowane są w ramach świadczenia kompleksowego obsługi ładunków środków transportu morskiego i lądowego.

Przedmiotowe biekcje mogą dotyczyć m.in. świadczenia usług takich jak: usuwanie wody z plandek na wagonach; odkrycie ładunku (ściąganie plandek przykrywających ładunek); odkrycie składowiska, na którym zostanie złożony rozładowany pak; odwożenie ładunku przeniesionego dźwigiem, na drugą linię składowiska/magazynu; przykrycie plandekami towaru złożonego na składowisku; uprzątnięcie nabrzeża z resztek towaru pozostałego po rozładunku wagonów; odkrywanie ładunku na składowisku lub jego przykrywanie zgodnie ze wskazaniami obsługi statku, obsługa lukowa w trakcie przeładunku; które to de facto nie stanowią bezpośrednio usług świadczonych na obszarze portów morskich polegających na obsłudze środków transportu morskiego lub służących bezpośrednim potrzebom ich ładunków, a są wyłącznie usługami towarzyszącymi.

Kompleksowość świadczenia należy rozpatrywać w oparciu o istotę usługi głównej (obsługa ładunku) i usług występujących w związku przyczynowo - skutkowym z zakresem podstawy zdarzenia gospodarczego. W mojej ocenie kluczem do prawidłowego zidentyfikowania usługi pomocniczej jest uwzględnienie jej jako zdarzenia niewystępującego bez usługi głównej (zatem nierzeczywistego do przeprowadzenia).

Rozpoczynając natomiast rozważania w sferze podatkowej, wskazać należy, iż w świetle dyspozycji art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm., dalej zwana: UoVAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1)    odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2)    eksport towarów;

3)    import towarów na terytorium kraju;

4)    wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5)    wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie zgodnie z art. 8 ust. 1 UoVAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 UoVAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)    przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)    zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)    świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Podstawowa stawka VAT zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22 %, z zastrzeżeniem art. 146a pkt 1 ww. ustawy,  który w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., podnosi do 23 %.

Dla przedmiotowego zagadnienia ustawodawca przewidział jednakże stawkę preferencyjną w związku z art. 83 ust. 1 pkt 9 UoVAT który przewiduje stawkę podatku w wysokości 0 % dla usług świadczonych na obszarze portów morskich polegających na obsłudze środków transportu morskiego lub służących bezpośrednim potrzebom ich ładunków.

Jednocześnie podkreślenia wymaga fakt, iż dla zastosowania stawki 0 % nie ma znaczenia czy obsługa środków transportu morskiego i ich ładunków jest związana z transportem międzynarodowym, czy transportem krajowym. Przy czym należy zwrócić uwagę iż obniżona stawka znajduje zatem zastosowanie w praktyce w przypadku, gdy usługa jest świadczona na potrzeby statków, które są przeznaczone do żeglugi na pełnym morzu, a odbiorcą tych usług jest ich armator.

W tym miejscu należy wskazać także, iż nie ulega wątpliwości, że usługi, o których mowa w tym przepisie, dotyczą wykonania szeregu czynności koniecznych do funkcjonowania morskich środków transportu w trakcie wykonywania przez nie funkcji transportowych, tj. przewozu ładunków (lub pasażerów), co wiąże się z jednej strony z pojęciem "środka transportu”, a z drugiej z zakresem działalności portów morskich. W mojej ocenie natomiast przez morski środek transportu należy rozumieć jednostkę która realizuje transport, a nie wyłącznie jednostkę nadającą się do świadczenia usług transportowych, ale tych usług nie świadczącą. Końcowo, odnośnie obszar portu morskiego fiskus nigdy nie kwestionował, iż jest to miejsce wykonywania usług, które należy analizować przez pryzmat funkcji, jaką spełnia ten port i przedsiębiorstwo powołane do zarządzania portem morskim dla postoju morskich środków transportu w trakcie świadczenia usług transportowych (podnoszono – zasadnie w mojej ocenie – wyłącznie, iż dyspozycja portu nie obejmuje swym zakresem usług związanych z postojem statku w stoczni w celu jego remontu).

W tym miejscu należy zwrócić również na względy formalne dla uzyskania stawki 0 % - zgodnie z art. 83 ust. 2 UoVAT, opodatkowaniu stawką 0 % podlegają czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 7-18 i 20-22 ww. ustawy, w przypadku prowadzenia przez podatnika dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w tym przepisie.

Takimi materiałami (potwierdzającymi realizacje rzeczywistego zdarzenia gospodarczego) będą m.in. dowody obce i własne podatnika potwierdzające zlecenie usług, dowody własne na okoliczność wykonania usługi czy nawet umowa z kontrahentem (np. kopia konosamentu morskiego, manifest cargo, specyfikacje towarowe, WZ, zlecenia, protokoły wykonania prac, dokumenty CMR, kolejowe listy przewozowe, ewidencja wewnętrzna składowania ładunków zawierające dane niezbędne do ustalenia okresów składowania, faktura VAT potwierdzająca wykonanie każdej usługi).

Konsekwentnie, mając na uwadze art. 83 ust. 2a UoVAT, do usług służących bezpośrednim potrzebom ładunków, o których mowa w ust. 1 pkt 9, 9a i 17 ww. ustawy, zalicza się załadunek, wyładunek, przeładunek oraz inne usługi wykonywane na tych ładunkach niezbędne do wykonania usługi transportu tych ładunków, z wyjątkiem usług składowania tych ładunków, z tym że usługi składowania ładunków, które stanowią część załadunku, wyładunku lub przeładunku, w części wykonywanej w okresie nieprzekraczającym:

1)    20 dni dla ładunków przewożonych w kontenerach,

2)    60 dni dla pozostałych ładunków

- zalicza się do usług służących bezpośrednim potrzebom ładunków.

Tym samym jeżeli podatnik świadczy:

1)    na rzecz kontrahenta czynności pomocnicze towarzyszące załadunkowi i wyładunkowi towaru w celu jego późniejszego przeładowania na inny środek transportu,

2)    które wykonywane będą na terenie portu morskiego oraz będą służyć bezpośrednio potrzebom ww. ładunku morskiego środka transportu
- to w świetle wskazywanego powyżej art. 83 ust. 1 pkt 9 UoVAT zastosowanie dla opodatkowania podatkiem od towarów i usług znajdzie stawka 0 % (oczywiście pod warunkiem posiadania stosownej dokumentacji).

Mateusz Cedro